Rozliczenie w księgach rachunkowych różnic kursowych od spłacanej raty kredytu

Z rachunku walutowego dokonaliśmy zapłaty za ratę kredytu wyrażonego w euro. Wyceny dokonaliśmy po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień zapłaty. Czy ustalając różnice kursowe dotyczące spłacanej raty powinnam porównać kurs z dnia uzyskania kredytu z kursem przyjętym do wyceny w dniu dokonania spłaty, czy z kursem historycznym na rachunku walutowym?

Aby obliczyć różnice kursowe, jakie powstały przy spłacie raty kredytu wyrażonego w walucie obcej, należy porównać kurs, jaki zastosowano do wyceny kredytu w dniu jego otrzymania, z kursem średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania zapłaty raty kredytu. Dodatkowo należy ustalić różnice kursowe od własnych środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku walutowym, np. według metody FIFO.

Zasady wyceny operacji wyrażonych w walutach obcych reguluje art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem otrzymanie waluty z tytułu kredytu bankowego na rachunek walutowy, jako że nie stanowi sprzedaży ani zakupu waluty, przelicza się na złote po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień jej otrzymania (art. 30 ust. 2 pkt 2 wymienionej ustawy). Wpływ przyznanego kredytu na rachunek walutowy można ująć zapisem:

- Wn konto 13-1 "Rachunek walutowy",

- Ma konto 13-4 "Kredyty bankowe" (w analityce: Kredyty w walucie obcej).

Spłatę poszczególnych rat kredytu ze środków zgromadzonych na rachunku walutowym wycenia się również według średniego kursu NBP, z tym że w tym przypadku jest to kurs obowiązujący w dniu poprzedzającym dzień dokonania zapłaty, czyli wypływu środków pieniężnych z konta.

Z uwagi na przyjęcie do powyższych przeliczeń różnych kursów walut, powstaną różnice kursowe. Przy czym przy spłacie z rachunku walutowego zobowiązań wyrażonych w walucie obcej, np. przy zapłacie poszczególnych rat kredytu walutowego, różnice kursowe ustala się dwuetapowo:

1) po pierwsze - różnice kursowe obliczane są od kwoty spłacanego zobowiązania. Najczęściej dotyczy to raty kredytu w części kapitałowej, zaewidencjonowanej w księgach na koncie 13-4. Odsetki są bowiem księgowane zazwyczaj dopiero z chwilą ich spłaty i nie figurują w księgach jako zobowiązanie (inaczej będzie tylko na przełomie roku, jeśli odsetki dotyczące danego roku obrotowego będą płacone dopiero w roku następnym lub przyszłych latach),

2) po drugie - od własnych środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku walutowym. W takim przypadku przy obliczaniu różnic kursowych do wyceny rozchodu waluty z rachunku walutowego przyjmuje się metodę FIFO, LIFO lub kursy średnioważone.

W księgach rachunkowych powstałe różnice kursowe ujmuje się, co do zasady, odpowiednio w przychodach (różnice dodatnie) lub kosztach (różnice ujemne) finansowych.

Przykład

Założenia

Jednostka posiada kredyt obrotowy w euro, który został zaciągnięty na finansowanie bieżącej działalności. Kredyt ten przeliczono na złote w dniu jego wpływu na rachunek walutowy, tj. w dniu 11 kwietnia 2014 r., po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień tego wpływu, tj. z 10 kwietnia br., który wynosił 4,1710 zł/euro. Na koniec lipca 2014 r. do spłaty pozostało 12.000 euro z tytułu zaciągniętego kredytu, tj. 50.052 zł.
W dniu 28 sierpnia 2014 r. jednostka spłaciła z rachunku walutowego kolejną ratę kredytu w wysokości 820 euro (w tym rata kapitałowa 800 euro i odsetki 20 euro). Spłatę wyceniono po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień tej spłaty, tj. 27 sierpnia br., który wynosił 4,1880 zł/euro.
W dniu spłaty kredytu na rachunku walutowym jednostka posiadała 10.000 euro wycenione w momencie wpływu po kursie 4,1790 zł/euro, tj. 41.790 zł.

Dekretacja

Opis operacji	Kwota	Konto
Opis operacji	Kwota	Wn	Ma
1. WB - spłata raty kredytu wraz z odsetkami:
a) rata kredytu 800 euro × 4,1880 zł/euro =	3.350,40 zł	13-4	13-1
b) odsetki od kredytu 20 euro × 4,1880 zł/euro =	83,76 zł	75-1	13-1
2. PK - rozliczenie ujemnej różnicy kursowej od kredytu (zobowiązania) w części kapitałowej: 800 euro × (4,1880 zł/euro - 4,1710 zł/euro) =	13,60 zł	75-1	13-4
3. PK - rozliczenie dodatniej różnicy kursowej od własnych środków pieniężnych: 820 euro × (4,1880 zł/euro - 4,1790 zł/euro) =	7,38 zł	13-1	75-0