Kiedy powstają różnice kursowe?

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych przy transakcjach walutowych są obowiązani ustalać różnice kursowe.

Zwróć uwagę!

Dodatnie różnice kursowe zwiększają przychody, a ujemne - koszty podatkowe.

Prowadzący księgi rachunkowe mogą ustalać różnice kursowe na podstawie ustawy podatkowej lub ustawy o rachunkowości. W przypadku wyboru metody rachunkowej podatnicy mają obowiązek stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda. Natomiast podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów nie mają takiego wyboru, więc pozostaje im stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym.

Większość podatników wybiera zasady określone w ustawie podatkowej, czyli stosuje odpowiednio art. 24c updof lub art. 15a updop (zasady te prezentujemy w niniejszym opracowaniu). Według tych przepisów, różnice kursowe powstają w ściśle określonych okolicznościach (patrz tabela).

Z tego względu nie dochodzi do powstania różnic kursowych np. przy zmianie waluty stosowanej do rozliczeń zobowiązań bądź należności. Nie ma też różnic kursowych od tej części zobowiązania lub należności, która odpowiada wartości podatku VAT (z wyłączeniem sytuacji, w której kupujący - zgodnie z przepisami ustawy o VAT - nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury).

W rachunku podatkowym uwzględnia się tylko zrealizowane różnice kursowe, czyli różnice powstałe wskutek np.:

dokonania zapłaty zobowiązania,
otrzymania należności lub
spłaty pożyczki.

Natomiast różnice kursowe powstałe z wyceny bilansowej transakcji wyrażonych w walutach obcych nie są kosztami ani przychodami podatkowymi.

Okoliczności powstawania różnic kursowych	Porównywanie odpowiednich wartości	Wynik	Podstawa prawna
uzyskanie przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej	wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej, przeliczona na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP < wartość tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	dodatnia różnica kursowa	art. 24c ust. 2 pkt 1 updof i art. 15a ust. 2 pkt 1 updop
	wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej, przeliczona na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP > wartość tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	ujemna różnica kursowa	art. 24c ust. 3 pkt 1 updof i art. 15a ust. 3 pkt 1 updop
poniesienie kosztu wyrażonego w walucie obcej	wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej, przeliczona na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP > wartość tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	dodatnia różnica kursowa	art. 24c ust. 2 pkt 2 updof i art. 15a ust. 2 pkt 2 updop
	wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej, przeliczona na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP < wartość tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	ujemna różnica kursowa	art. 24c ust. 3 pkt 2 updof i art. 15a ust. 3 pkt 2 updop
otrzymanie lub nabycie środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej	wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia < wartość tych środków lub wartości pieniężnych, w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	dodatnia różnica kursowa	art. 24c ust. 2 pkt 3 updof i art. 15a ust. 2 pkt 3 updop
	wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia > wartość tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	ujemna różnica kursowa	art. 24c ust. 3 pkt 3 updof i art. 15a ust. 3 pkt 3 updop
udzielenie kredytu (pożyczki) w walucie obcej	wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia < wartość tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	dodatnia różnica kursowa	art. 24c ust. 2 pkt 4 updof i art. 15a ust. 2 pkt 4 updop
	wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu z tego dnia > wartość tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	ujemna różnica kursowa	art. 24c ust. 3 pkt 4 updof i art. 15a ust. 3 pkt 4 updop
otrzymanie kredytu (pożyczki) w walucie obcej	wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia > wartość tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	dodatnia różnica kursowa	art. 24c ust. 2 pkt 5 updof i art. 15a ust. 2 pkt 5 updop
	wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia < wartość tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia	ujemna różnica kursowa	art. 24c ust. 3 pkt 5 updof i art. 15a ust. 3 pkt 5 updop

Przy obliczaniu różnic kursowych uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Przykładowo, przy przekazaniu środków pieniężnych z rachunku walutowego na złotowy, kursem faktycznie zastosowanym jest kurs kupna obowiązujący w banku w dniu odsprzedaży waluty (również wynegocjowany indywidualnie).

Faktycznie zastosowany kurs waluty nie powinien być, co do zasady, wyższy lub niższy o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego, ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty. Z tego względu organ podatkowy może wezwać podatnika do zmiany wartości kursu waluty lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty, odbiegającego więcej niż o 5% wartości od kursu średniego NBP. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs, opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP.

Na potrzeby ustalania różnic kursowych za koszt poniesiony uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku), a w razie ich braku - innego dowodu. Przykładowo, przeliczając na złote koszt wyrażony w walucie obcej, wynikający z faktury importowej, należy przyjąć średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia tej faktury.

Z kolei za dzień zapłaty uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Podatnik wyznacza kolejność wyceny wypływających z rachunku walutowego środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, według jednej z metod stosowanych w rachunkowości, której nie może zmieniać w trakcie roku podatkowego. Do metod tych należy metoda: FIFO, LIFO oraz kursów średnioważonych.