Jak liczyć limit obrotów uprawniający do korzystania ze zwolnienia z ewidencjonowania?

1. Limit obrotów przy zawieszeniu działalności

Podatnik od 2012 r. prowadzi działalność gospodarczą i dokonuje sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Ze względu na niskie obroty (poniżej 20.000 zł w 2012 r.) korzysta ze zwolnienia z ewidencjonowania obrotu przy użyciu kasy. W bieżącym roku, na okres 4 miesięcy zamierza zawiesić prowadzoną działalność. Czy okres zawieszenia spowoduje konieczność proporcjonalnego obliczenia limitu uprawniającego do zwolnienia z obowiązku stosowania kasy?

Przepis § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień określa, że z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2014 r. zwolnieni są podatnicy:

u których obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł;
rozpoczynający w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Jednak na mocy § 7 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku podatników, którzy w 2012 r. rozpoczęli sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, kwotę uprawniającą do korzystania ze zwolnienia z ewidencjonowania w 2013 r. stanowi kwota 20.000 zł, bez względu na okres wykonywania tych czynności w 2012 r.

Oznacza to, że podatnik może w 2013 r. korzystać ze zwolnienia z ewidencjonowania, pod warunkiem, że w 2012 r. kwota ze sprzedaży towarów na rzecz osób fizycznych nie przekroczyła 20.000 zł.

Z pytania wynika, że w 2013 r. na okres około 4 miesięcy podatnik zamierza zawiesić prowadzoną działalność gospodarczą. W związku z tym ma wątpliwości, czy okres zawieszenia spowoduje konieczność proporcjonalnego obliczenia limitu uprawniającego do zwolnienia z obowiązku stosowania kasy fiskalnej.

Wskazać należy, że żaden z przepisów ustawy o VAT oraz dotyczących kas rejestrujących w zakresie ustalania limitu obrotów uprawniającego do zwolnienia z ewidencjonowania przy użyciu kasy nie nakazuje proporcjonalnego liczenia tego limitu w przypadku czasowego zawieszenia działalności gospodarczej na podstawie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672).

Zawieszenie działalności gospodarczej związane z czasowym zaprzestaniem sprzedaży w trakcie roku podatkowego i jej wznowienie w tym samym roku podatkowym nie powoduje obowiązku proporcjonalnego zmniejszenia limitu, który uprawnia do zwolnienia z ewidencjonowania obrotów przy zastosowaniu kasy fiskalnej.

Wyliczenie limitu obrotu w proporcji do okresu dokonywania dostawy towarów lub świadczenia usług, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, będzie miało zastosowanie wyłącznie do tych podatników, którzy rozpoczynają wykonywanie tych czynności na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych od 2013 r.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 maja 2013 r., nr ITPP1/443-210/13/TS, w której podkreślono ponadto, że w kwestii ustalenia limitu obrotu uprawniającego do zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej w przypadku podjęcia działalności gospodarczej po okresie zawieszenia, istotnym jest ustalenie bytu prawnopodatkowego podatnika.

Jak czytamy: "(…) czasowe zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wyniku zawieszenia działalności przez osobę fizyczną, a następnie ponowne (…) wznowienie ich wykonywania, bez względu na to, czy o tym samym profilu czy innym, powoduje, iż mamy do czynienia z tym samym podatnikiem posługującym się tym samym Numerem Identyfikacji Podatkowej (NIP). Wznowienie działalności po kilkumiesięcznej przerwie w rozumieniu odrębnych przepisów, nie ma wpływu na byt osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług. (…)

(…) stwierdzić należy, iż dla ustalenia prawa do skorzystania w 2013 r. ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji za pomocą kasy rejestrującej przysługuje Pani cała kwota limitu 20.000 zł, która nie ulega zmniejszeniu w proporcji do okresu wykonywania działalności gospodarczej w miesiącach lipiec-sierpień 2012 r. (…)"

Pamiętać jednak należy, że w przypadku przekroczenia w 2013 r. obrotu realizowanego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w wysokości 20.000 zł, podatnik traci prawo do zwolnienia z ewidencjonowania po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym przekroczono ww. obrót (§ 5 ust. 1 rozporządzenia).

2. Rozpoczęcie sprzedaży w trakcie roku podatkowego

Od 1 lipca br. rozpocząłem prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług stolarskich. W jaki sposób, w świetle obowiązujących przepisów należy wyliczyć limit obrotów zwalniający z ewidencjonowania za pomocą kasy?

Z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień wynika, że z obowiązku prowadzenia ewidencji za pomocą kasy do dnia 31 grudnia 2013 r. (nie później niż do dnia 31 grudnia 2014 r.) zwolnieni są podatnicy rozpoczynający po dniu 31 grudnia 2012 r. sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez nich obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Zatem jak wynika z powyższego, w przypadku podatników rozpoczynających sprzedaż w 2013 r. (lub 2014 r.) limit 20.000 zł wylicza się proporcjonalnie do okresu dokonywania sprzedaży.

Przy czym, co jest istotne w sprawie, limit ten należy liczyć od momentu rozpoczęcia sprzedaży dla osób wymienionych powyżej, a nie od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Przykład

Podatnik od 1 lipca 2013 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej. W dniu 3 lipca br. dokonał pierwszej sprzedaży na rzecz osoby fizycznej. Limit obrotów uprawniających do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania powinien wyliczyć według następującego wzoru:

A = B × C/D

gdzie:

A	-	oznacza graniczną kwotę obrotu w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, której przekroczenie powoduje utratę zwolnienia,
B	-	oznacza limit określony w rozporządzeniu, czyli 20.000 zł,
C	-	oznacza liczbę dni prowadzenia sprzedaży, jaka pozostała do końca roku (w opisywanej sytuacji liczonych od dnia 3 lipca 2013 r.),
D	-	oznacza liczbę dni w roku podatkowym.

Z wyliczenia wynika, iż limit wynosi 9.972,60 zł (20.000 zł × 182/365).

Jeśli podatnik, o którym mowa w powyższym przykładzie, nie przekroczy do końca 2013 r. kwoty w wysokości 9.972,60 zł, to do końca tego roku oraz od 1 stycznia 2014 r. nadal będzie miał prawo do zwolnienia z obowiązku instalacji kasy (aż do momentu, gdy w 2014 r. przekroczy obrót w wysokości 20.000 zł ze sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych).

Jeżeli natomiast, w trakcie 2013 r. ww. limit zostanie przekroczony - to w świetle § 5 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień - podatnik utraci prawo do zwolnienia i będzie musiał rozpocząć ewidencjonowanie obrotów w kasie po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym limit został przekroczony.

3. Czy do ustalenia limitu należy sumować sprzedaż netto czy brutto?

Czy limit obrotu w wysokości 20.000 zł, którego przekroczenie zobowiązuje do stosowania kasy przez czynnego podatnika VAT należy liczyć netto czy brutto?

Ustalając kwotę obrotu uprawniającą do zwolnienia z obowiązku stosowania kasy rejestrującej należy zsumować cały obrót na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Natomiast nie należy uwzględniać obrotu z tytułu sprzedaży na rzecz podmiotów gospodarczych.

Cały obrót na rzecz osób fizycznych to również wartość usług i towarów, które na mocy rozporządzenia w sprawie zwolnień zostały wymienione w załączniku do tego rozporządzenia jako zwolnione z ewidencjonowania, np. sprzedaż wysyłkowa, sprzedaż usług, za które zapłata następuje za pośrednictwem banku. Błędem jest również przyjmowanie obrotów tylko z jednego rodzaju działalności np. handlowej, a pominięcie działalności usługowej, w przypadku gdy ta działalność prowadzona jest w ramach jednej firmy.

Ponieważ rozporządzenie w sprawie zwolnień nie definiuje pojęcia obrotu, trzeba odwołać się do definicji zawartej w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle powyższego, czynny podatnik VAT ustalając limit uprawniający do zwolnienia ze stosowania kasy rejestrującej powinien przyjąć obrót netto, tj. bez VAT.

Zwrócić należy uwagę, że na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), od 1 stycznia 2014 r. wejdzie w życie m.in. art. 111 ust. 1a, z którego wprost wynika, iż do obrotu wykazywanego w ewidencji prowadzonej przy zastosowaniu kas rejestrujących nie wlicza się kwoty podatku należnego.