Odsetkowy galimatias, czyli odsetki od zaliczek na podatek dochodowy

Urzędy skarbowe, mimo zmiany prawa, nie zweryfikowały sposobu naliczania odsetek od zaliczek na podatek dochodowy. Wpłaty na poczet zaliczek należnych za miesiące danego roku podatkowego przyjmują tylko do 20 stycznia roku następnego. Podatnik, który płatności dokonuje później, odsetki musi uiścić do dnia złożenia zeznania - także wtedy, gdy pieniądze na pokrycie długu przekazał przed dostarczeniem rozliczenia.

Pobór zaliczek

Zaliczki są formą stopniowego poboru (nieskonkretyzowanej) należności podatkowej. Przedsiębiorcy, zobligowani do opłacania zaliczek na podatek od dochodu uzyskiwanego z tytułu wykonywanej działalności gospodarczej, uiszczają je zasadniczo miesięcznie. Kwotę za okres od stycznia do listopada należy regulować do 20. dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Kwotę za ostatni miesiąc, tj. za grudzień, wpłaca się natomiast w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego.

Należy jednocześnie pamiętać o następującym zastrzeżeniu. Nie uiszcza się zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty zostanie złożone zeznanie i uregulowany podatek.

Podatnicy nie zawsze właściwie wywiązują się z obowiązku odprowadzania zaliczek - spóźniają się z wpłatami, nie płacą w ogóle lub zaniżają wysokość należnych kwot. Zaliczka na podatek dochodowy nieuregulowana w całości lub w części w terminie płatności jest natomiast zaległością podatkową. Podlega więc rygorowi odsetkowemu.

Odsetkowy zamęt

Ustalenie kwoty odsetek za zwłokę nie nastręcza problemów, gdy zaliczki należne za poszczególne miesiące danego roku podatkowego są uiszczane do 20 stycznia roku następnego. Nalicza się je od dnia następującego po dniu, w którym upłynął termin płatności zaliczki, do dnia dokonania wpłaty. Sprawa komplikuje się, jeżeli podatnik reguluje zadłużenie po 20 stycznia, a przed dokonaniem rocznego rozliczenia. Nie sprawdza się w tym przypadku zasada poboru odsetek za każdy dzień zwłoki. Urzędnicy każą je naliczać do dnia złożenia zeznania, a jeżeli rozliczenie nie zostało dostarczone w terminie - na ostatni dzień terminu wywiązania się z tego obowiązku, czyli na 30 kwietnia.

Kalkulator odsetkowy jest dostępny na stronie internetowej naszego Wydawnictwa: www.gofin.pl.

Takie praktyki budzą wątpliwości. Podatnik, wpłacając zaliczkę na podatek dochodowy za grudzień 2013 r. w dniu 21 stycznia 2014 r., a składając zeznanie za 2013 r. w dniu 22 kwietnia 2014 r., musi zapłacić odsetki za okres od 21 stycznia do 22 kwietnia 2014 r. Urzędnicy powielają bowiem mechanizmy wypracowane na gruncie starych zasad odprowadzania zaliczek (gdy wpłacało się tzw. "podwójną zaliczkę"). Padały wówczas dwa podstawowe argumenty. Pierwszy to odwołanie do § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia w sprawie naliczania odsetek za zwłokę (…). Przepis ten stanowi, że odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w całości lub w części zaliczek na podatek dochodowy należy naliczać do dnia złożenia zeznania podatkowego, a w przypadku niewywiązania się z tego obowiązku w terminie - na ostatni dzień terminu złożenia rozliczenia. Do tego dochodził argument o tymczasowym charakterze zaliczek. Urzędnicy twierdzili, że po zakończeniu roku podatkowego obowiązek podatkowy ulega skonkretyzowaniu w zobowiązaniu podatkowym za cały okres, na poczet którego zaliczki były pobierane. Nie jest więc uzasadnione naliczanie odsetek za czas krótszy niż do dnia złożenia zeznania (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 września 2009 r., nr IPPB1/415-498/09-2/AG).

Zasady poboru zaliczek na podatek dochodowy zmieniły się. Obecnie zaliczkę za grudzień uiszcza się do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Nie można więc mówić, że ta zaliczka traci swój byt prawny z końcem roku podatkowego. Następowałoby to bowiem przed terminem jej płatności. Urzędnicy nie zweryfikowali jednak swojego stanowiska. Zrewidowali tylko pogląd na temat momentu ustania bytu prawnego zaliczek. Uznają, że przestają one istnieć nie z końcem roku podatkowego, lecz 20 stycznia roku następnego. Nie można ich traktować od tej chwili jako samodzielnych zaległości podatkowych.

Urzędnicy nadal jednak twierdzą, że odsetki za zwłokę od nieuiszczonej w terminie zaliczki na podatek dochodowy - regulowanej po 20 stycznia - należy naliczać do dnia złożenia zeznania podatkowego. Dotyczy to także sytuacji, gdy płatność następuje przed dostarczeniem rozliczenia. W konsekwencji, jeżeli wpłata dokonana po upływie terminu płatności zaliczki za grudzień (po 20 stycznia roku następnego), ale przed złożeniem zeznania wystarczy na pokrycie odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek oraz ewentualnego podatku do zapłaty wynikającego z zeznania złożonego w późniejszym czasie, to odsetki za zwłokę od tej zaliczki są naliczone do dnia dokonania wpłaty. W pozostałych przypadkach odsetki od zaliczki powinny być naliczone do dnia złożenia zeznania podatkowego (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 listopada 2013 r., nr IBPBI/I/415-825/13/BK).

Ważny wyjątek

Należy jednak pamiętać o wyjątku od zasady, że po skonkretyzowaniu się zobowiązania w podatku dochodowym (po zakończeniu roku podatkowego) nie można dokonać wymiaru zaliczek. Został on wskazany w art. 53a Ordynacji podatkowej. Urząd skarbowy określa wysokość odsetek, jeżeli w postępowaniu podatkowym prowadzonym po zakończeniu roku podatkowego stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części. Odsetki są wyliczane na dzień złożenia zeznania za rok podatkowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - na ostatni dzień terminu jego złożenia. Urzędnicy przyjmują jednocześnie prawidłową wysokość zaliczek na podatek.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.)

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22.08.2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. nr 165, poz. 1373 ze zm.)